从一则税案看间接出口业务筹划

案例：

深圳地税局网站 2008 年 12 月 11 日 报道，深圳观澜税务分局开展免抵退税专项检查，通过征管数据分析筛选６户生产企业开展免抵退税专项检查，发现企业少报间接出口销售额 54. ３１万元，少报免税进口料件 27.73 万元，进料加工手册核销调减免税进口料件金额有误 24. ９５万元，非生产用水电的进项税额少转出 5.5 ８万元，申报间接进口的免税进口料件未办理转厂报关手续 75.98 万元，单证超期未按规定视同内销处理的出口额 31.13 万元。

检查部门的具体做法如下：

实地核查与存档资料审核相结合，重点检查企业的账簿凭证、进项发票、单证备案等情况，并调取企业电子口岸的相关信息；

企业自查与税务机关检查相结合，检查人员针对疑点设计表格，责成企业填写并提供相应的资料；

普查与重点检查相结合，对列入检查名单的企业都查完，对涉及的主要内容都查清，对单户企业的疑点问题查透。

分析：

对加工贸易间接出口（深加工结转、转厂）业务的税务处理，国家税务总局没有出台统一的税收政策，税务机关一般要求免税不退税，所含进项税额作转出处理。《深圳市国家税务局关于增值税一般纳税人日常纳税申报与“免、抵、退”税申报增值税税款如何计征的批复》（深国税发 [2000]54 号）文规定：

国内进项转出外商投资企业转厂销售的货物中，购买国内原材料所负担的进项税额不予退税，也不得从内销货物的销项税额中抵扣，应计入产品成本处理。

转厂货物不得抵扣进项税额 = 当期全部进项税额 × 当期转厂销售额 / 当期全部销售额

间接出口按免税处理的情况下，计算进项转出额可参照《财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税 [2005]165 号）的规定： 纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产在建工程）无法准确划分不得抵扣的进项税额部分，按下列公式计算不得抵扣的进项税额

即深加工结转业务所耗用材料的进项税额，需要按照上述规定计算进项转出税额，案例中的企业被税务机关查处，就有少申报间接出口销售额、少转出进项的情况。

企业要想准确计算应转出的进项税额，只有对深加工结转业务单独核算，单独核算其耗用材料的进项税额。但在实际操作中，企业一般很难做到分开核算。即“当月可准确划分用于免税项目和非应税项目的进项税额”往往小于实际数。极端考虑，假设上述项目为 0 ，则财税 [2005]165 号文的公式简化为：

不得抵扣的进项税额 = 当月全部进项税额 × 当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计 / 当月全部销售额、营业额合计

由于“当月全部进项税额”是指当月认证通过的进项税额，与当月销售货物所含的进项不一致，如果当月免税、非应税项目营业额所占比例较大，企业按照上述公式计算，就会多转出进项税额，从而多缴纳增值税。

例： 假设某外商投资企业，只有间接出口和内销业务，该企业按月计算增值税进项税转出额。 2008 年 10 月，该企业间接出口销售额为 200 万（没有单独核算进项税额，估计进项约为 30 万），内销销售额为 50 万。当月认证通过的全部进项税额为 80 万。

由于不能 准确划分用于免税项目和非应税项目的进项税额， 不得抵扣的进项税额 = 当月全部进项税额 × 当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计 / 当月全部销售额、营业额合计 =80×200/ （ 50+200 ） =64 万，则当月多转出进项税额 64-30=34 万。如果多转出的进项税额部分，原本是用于国内销售的，则多转出部分直接导致企业多缴增值税。

相反，如果当月认证通过的进项税额 30 万， 不得抵扣的进项税额 = 30×200/ （ 50+200 ） =24 万，可少转出进项税额 30-24=6 万。

可见，在当月“免税项目销售额、非应税项目营业额合计”占当月全部销售额比例一定的情况下，“当月认证通过的全部进项税额”直接影响企业的进项转出额。

根据国税发 [2003]17 号文、国税函 [2004]128 号文的规定：增值税一般纳税人申请抵扣防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该防伪税控专用发票开具之日起 90 日内到税务机关认证；增值税一般纳税人取得的海关完税凭证，应当在开具之日起 90 天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣。

一般情况下，企业可以根据销售合同，或者是其他相关数据，估算某个月份间接出口销售额占总销售额的比例。当该比例较小时，企业可以将尽量多的抵扣凭证到税务机关认证；当比例较大时，企业可以推迟抵扣凭证的认证，只要抵扣期限未超过 国税发 [2003]17 号、国税函 [2004]128 号的规定期限，上述操作就属于合理有效的筹划 ，企业可以因此少转出进项税额，从而达到少缴增值税的目的。