未取得发票的成本费用是否不能所得税前扣除

某地产公司正在接受税务稽查。稽查人员指出，该地产公司与某信托公司签订的收益权转让与回购合同实为借款合同，对应的利息支出应有相应发票方可所得税税前扣除，需要进行纳税调整。

针对稽查提出的上述信托创新产品--收益权转让与回购事宜，个人认为，稽查的纳税调整要求没有法律依据，也不具有合理性。真实的成本费用支出，即使因故未取得发票，也应准予所得税前扣除。

一.收益权转让与回购合同不同于借款合同

1.根据银监部门的监管规定，无论是银行，还是非银类金融机构(信托等)，向地产公司直接发放贷款收取利息都受到严格的限制。这就迫使信托等非银机构为了获利而频繁开发创新性金融产品，以规避银监部门的行业监管，收益权转让与回购实为金融创新产品的一种。

就目前信托行业投融资现状而言，其对外销售的信托产品很多都是收益权转让与回购类信托计划。至今，银监部门对于市场上的“收益权转让与回购”等创新性信托产品并没有予以禁止，说明对于信托创新绕过金融监管向地产行业融资的行为是认可的。可见，从银监部门的执法来看，不能将上述“收益权转让与回购”视同借款合同处理。

2.收益权转让与回购本质上属于金融保理的一种形式，属于保理融资的范畴。从本质上看，其与应收账款转让与回购异曲同工。保理、应收账款转让与回购、收益权转让与回购，从经济学角度讲，很难将其视为借款融资的一种形式，尽管其带有融资色彩，但属于经济学上的“供应链融资”的一种形式。

目前，国内存在众多的保理类公司，其也属于非银类机构，银监部门并没有赋予其发放贷款的资质，也从未将其开展的保理类业务归类为贷款行为。结合目前保理行业的法律纠纷而言，各级人民法院对于保理类金融产品的融资产生的纠纷，往往尊重保理的本意而未将保理融资简单作为发放贷款处理。

3.企业融资的形式多样，从各类非银金融机构获取的融资款，即使单纯从税务处理角度而言，也不能简单地将其视为金融机构借款。《国家税务总局公告2013年第41号》规定了“混合性融资”的税务处理，尽管这份文件不适用于本案，但其依然具有参考意义。

该文件没有将“混合性融资”都视作借款处理，而是提出了某种情形下的“确认债务重组损益”。还有，最近炒的火热的某地产公司“永续债”融资事宜，相关监管部门都未将其视为借款行为，反而视之为股权融资。

综上，我们认为，收益权转让与回购合同不能等同于借款合同，其支付的溢价也不等同于借款利息，应作债务重组损益处理，两者有本质区别。

(二)非银金融机构借款利息的所得税扣除

退一步讲，即使地产公司与信托公司签订了形式上、实质上均为借款合同的协议，其所得税处理应依据《企业所得税法》的规定，而不是援引与所得税无关的《发票管理办法》。

1.从企业角度而言，企业借款融资是很想依法获取发票作为所得税前扣除的合法凭证的。但是，就金融机构收取借款利息的现状而言，无论是银行，还是信托等非银机构，均没有向融资企业开具发票，这是行业现状、惯例。就融资市场而言，企业作为融资方处于被动地位，往往不得不遵守金融机构的处理方式。

当然，这也与营改增之前金融行业的发票监管松散有关，导致了金融行业普遍的未依法开具发票的行为。营改增后，我们建议，国税局加强对金融行业的发票监管，依法维护融资企业的合法权益，并对不开具发票的金融机构根据《发票管理办法》的规定严肃处理。

2.从所得税处理角度而言，《企业所得税法》第八条规定了所得税税前扣除的三项原则：真实性、相关性、合理性。据此，企业发生的借款行为，具有真实性，也与其运营密切相关，具有合理性，金融机构均属于有资质的融资机构，其利率均无需调整。即使就合法性而言，应当指企业的经营行为具有合法性，而不是税前扣除的凭证具有合法性。

再退一步，用于税前扣除的利息单也是合法凭证之一，合法凭证从不局限于发票本身。目前，《中华人民共和国税收征收管理法》、《发票管理办法》及其他税收规范性文件也仅仅规定了“不符合规定的发票不得作为税前扣除凭证”，但并没有否定其他凭证可以税前扣除。因而，对于金融机构收取利息未依法开具发票的行为，应依据《发票管理办法》的规定予以处罚。但是，金融机构开具的利息单据可以作为所得税前扣除的凭据。

3.从发票的定义说开，《发票管理办法》第三条规定：“本办法所称发票，是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证”。这个定义，清楚地表明了发票本身与税收没有必然联系，其仅仅是用于会计核算的收付款凭证而已。

《发票管理办法》及其他任何法律文件，都没有说明发票是唯一的收付款凭证，其仅是收付款凭证的一种。未取得发票或者取得瑕疵发票，证明不了成本、费用的虚假。相反，其他收付款凭证可以证实成本、费用的真实性，则成本、费用可以所得税前扣除。

4.从涉税争议的司法判例而言，目前诉诸于人民法院的发票不合规的所得税纠纷案例，人民法院基本上是尊重《企业所得税法》的规定，严格依据真实性、相关性、合理性判案，并未将合规发票视为税前扣除的必须凭证。

比如，淮安市友邦商贸有限公司诉淮安市国家税务局稽查局税务行政处理决定一案中，淮安市初级、中级人民法院均认为：“发票不是证明企业支出的唯一凭证，发票、入库单、领料单、差旅费报销单、工资花名册、汇款单、购销合同等都是原始凭证，可见发票仅仅是原始凭证中的一种。能够证明真实开支符合规定的发票、付款单据、证明材料、工资表、合同协议、法律文书、记录证明等原始凭证都可以作为税前扣除的会计凭证。

稽查局依据的《中华人民共和国企业所得税法》第八条等规定，只是规定了不合法、不真实的凭据不得税前扣除，没有排除其他合法凭据可以税前扣除的情形。在企业所得税的管理中，发票只是证明成本是否发生的证据之一，但不是唯一的证据”。